İş ortaklıkları, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 2'nci maddesinin yedinci fıkrasında kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler olarak tanımlanmıştır.
Bu kurumlar, kazanç paylaşımı amacıyla kurulan ortaklıklar olup, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmektedirler. Şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerin Kanunun 2’nci maddesinde sayılanlarla veya Kanunun 2’nci maddesinde sayılanların kendi aralarında oluşturdukları adi ortaklıklar hakkında, istenilmesi halinde iş ortaklıkları olarak kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilebilecektir.
Bu durumda, mükelleflerce talep edilmesi halinde tüzel kişiliğinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın iş ortaklıkları kurumlar vergisi mükellefi olabileceklerdir.
Bu madde hükmüne göre iş ortaklıklarının kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirmeleri ihtiyaridir.
Uygulamada İş ortaklığı zaman zaman konsorsiyumlarla karıştırılmaktadır. Oysa iş ortaklığı ile konsorsiyum birbirinden farklı müesseselerdir. Bu iki müessesenin aralarındaki en belirgin fark, iş ortaklığı durumunda, iş ortaklığı tarafları iş sahibine karşı müteselsil sorumluyken, konsorsiyumda her ortak, is sahibine karsı, sözleşmede kendisinin yapacağı iş veya bölümle sınırlı olarak sorumlu bulunmaktadır.
Bahsetmiş olduğum, İş ortaklıklarının ortaklarına avantajları kadar dezavantajları da bulunmaktadır. İş ortaklığı olmanın, Kurumlar Vergisi mükellefi tesis ettirilmesi durumunda olabilecek hususları değerlendirelim;
- İş ortaklığı zarar ile sonuçlanır ise, bu zarar ilişkin mahsup hakkını ortaklar kullanamazlar.
- İş ortaklığı kar elde eder ise kurum vergilerini öder. Şayet ortaklar zarar halinde ise veya istisna hakları var ise, bu kar için zarar mahsubu ve istisna kullanımı mümkün değildir.
- Ortakların iş ortaklarından para çekmeleri halinde bu para kullanımı için KDV’li faiz yürütülmesi gerektiği iddiası ileri sürülebilir. Halbuki adi ortaklıkta, ortakların hisseleri ile orantılı olarak yapacakları para çekişleri böyle bir sorun yaratmaz.
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca, kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirmeyen iş ortaklıkları adi ortaklık olarak değerlendirilmekte ve kullanılacak defterler ve belgelerin adi ortaklık adına tasdik ettirilmesi ve düzenlenmesi gerekmektedir.
İş ortaklığının unsurları
Kurulacak olan iş ortaklığının kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için en az aşağıdaki unsurları taşıması gerekir.
• Ortaklardan en az birinin kurumlar vergisi mükellefi olması,
• Ortaklığın belli bir işi sonuçlandırmak üzere yazılı bir sözleşmeyle kurulması,
• İş ortaklığı konusunun belli bir iş olması,
• Birlikte yapılacak olan işin belli bir süre içinde gerçekleştirilmesinin öngörülmesi,
• İş ortaklığı ile işveren arasında bir yüklenim sözleşmesinin olması,
• Tarafların, müştereken yüklenilen işin belli bir veya birden fazla bölümünden değil, tamamından işverene karşı sorumlu olmaları,
• İşin bitiminde kazancın paylaşılması,
• Birlikte yapılması öngörülen ve müştereken yüklenilen işin bitimi VUKda belirtilen mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi.
Vergi mevzuatı açısından adi ortaklıklar muhtasar ve damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirmek suretiyle stopaj sorumlusu ve istihkaklar açısından stopaj muhatabı olmakta, KDV mükellefiyeti tesis ettirerek, istihkakları ve KDV’ye tabi arızi hasılatı için fatura düzenlemekte ve yüklendiği KDV’leri indirim konusu yapmaktadır.
Adi ortaklıkların ayrı bir kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmamakta, işin devamı sırasında oluşan arızi kazançlar veya zararlar ortakların kurumlar vergisi beyannamelerine dahil edilmektedir. Aynı şekilde taahhüt işinin bitiminde, taahhüt işine ait kar veya zarar ortaklarca payları oranında kendi beyannamelerine dahil edilmektedir. Adi ortaklıklardan kesilen stopajlar da ortaklarca payları oranında mahsup edilmektedir.
Borçlar Kanunu açısından adi ortaklıklara ilişkin hükümlerini inceleyelim;
a. Kuruluş
Borçlar Kanununda adi ortaklıklar için herhangi bir şekil şartı öngörülmemiş, ticaret ortaklıklarında olduğu gibi ortaklık sözleşmesinde bulunması mecburi hususlar tespit edilmemiştir. Ancak adi ortaklığın iş ortaklığı niteliğinin bulunduğunun kanıtlanabilmesi ve vergi dairesine ispatı için yazılı sözleşme ile kurulmaları şarttır.
Adi ortaklıkların muhtasar ve KDV mükellefiyeti açısından bağlı bulunduğu vergi dairesi, ortaklık sözleşmesinde gösterilen merkezin, böyle bir merkezin bulunmaması halinde iş merkezinin bulunduğu yer vergi dairesi olmaktadır.
b. Sermaye
Borçlar Kanunu’nun 521.maddesi uyarınca ortakların adi ortaklığa nakit, alacak veya diğer mal ve emek olarak bir sermaye koymakla yükümlü oldukları belirtilmiş ve aksine sözleşme hükmü olmadıkça sermayelerin şirketin gayesinin icap ettirdiği ehemmiyet ve mahiyette ve yek değerine eşit olması gerektiği hükme bağlanmıştır. İş ortaklıklarında, taahhüt edilen işin yürütülmesi için alınan avans ve istihkaklar yeterli olabileceği düşünülerek herhangi bir sermaye gerekmese de, uygulamada ortaklık sözleşmesinde sembolik seviyede de olsa bir ortaklık sermayesi ve ortaklık payları yer almaktadır.
c. Kar ve Zararın Paylaşımı
Borçlar Kanunu’nun 522 ve 523. maddeleri uyarınca, ortaklık sözleşmesinde kar ve zararın paylaşımına ilişkin hüküm varsa, kar ve zarar paylaşımı sözleşme hükümleri uyarınca yapılmaktadır. Sözleşme yoksa veya sözleşmede karın paylaşımına ilişkin bir hüküm mevcut değilse, ortaklar kar ve zararı sermayeleri oranında değil, eşit olarak paylaşırlar. Ortaklar, aslan payı ortaklığı durumu yaratmamak kaydı ile kar ve zarar paylarını diledikleri şekilde tespit edebilirler. Yalnız kar veya yalnız zarar için belli bir usul veya oran saptanmış ise, bu usul her ikisine de şamildir. Bir ortağın sadece kara katılacağı şartı, ancak o ortak ortaklığa sermaye olarak sadece emeğini koymuş ise muteberdir. Aksi takdirde ortaklık sözleşmesi geçersiz sayılmaktadır.
d. Yönetim
Borçlar Kanunu’nun 525.maddesi uyarınca, adi ortaklığın olağan işleri, yönetici ortak tarafından yürütülür. Hilafına bir sözleşme hükmü ve ortaklık kararı yoksa, bütün ortaklar yönetici sayılırlar ve işleri yürütme hakkına sahip olurlar. Yönetici ortaklardan birinin yaptığı işlemlere varsa sadece diğer yönetici ortaklar tarafından, işlemin tamamlanmasından önce itiraz edilebilir. Yönetici olmayan ortakların sadece bilgi almak ve ancak haklı sebep varsa fesih talep etme hakkı vardır.
Aynı kanunun 529.maddesi uyarınca, yönetici tayin edilen ortağın yönetim yetkisi diğer ortaklar tarafından kaldırılamamakta ve kısıtlanamamaktadır. Ancak haklı sebeplerin bulunması halinde, ortaklardan biri veya birkaçının isteği üzerine mahkeme yönetim yetkisini kısıtlayabilir veya kaldırabilir.
Adi ortaklık tarafından ödenmeyen vergi, ceza ve gecikme zamları, adi ortaklıktan tahsil edilemediği takdirde, herhangi bir sınırlama olmaksızın yöneticilerden ve ortaklardan aranabilir.
e. Temsil
Borçlar Kanunu’nun 533. ve 534. maddeleri uyarınca, adi ortaklık temsil ve ilzam yetkisi, varsa yönetici ortağa, yoksa tüm ortaklara aittir. Ortaklık hesabına yapılan işlemlerin, ortaklık veya ortaklar adına yapılması halinde, ortaklar doğrudan doğruya temsil hükümleri uyarınca karşı tarafın iştirak halinde alacaklısı veya borçlusu (müteselsil borçlu) olurlar. İşi yapan ortak, ortaklar veya yöneticinin; ortaklık hesabına ancak, kendi adına hareket etmesi halinde, o kimse üçüncü şahıslara karşı şahsen alacaklı veya borçlu olur.
f. Fesih, İnfisah ve Tasfiye
İş ortaklıkları genellikle işin tamamlanması suretiyle ortaklık amacının gerçekleşmiş olması nedeniyle sona ermektedir. İşin bitim tarihi Gelir Vergisi Kanunu’nun 44.maddesine göre geçici kabul tarihi sayılması gerekirse de ortaklık faaliyetlerinin kesin kabule kadar hatta vergi ile ilgili işlemlerin tamamlanmasına kadar devam etmesi zorunluluğu nedeniyle ortaklığın bu tarihte sona erdiği kabul edilmektedir.
Danıştay 3.Dairesi 28.04.1993 tarih ve E:1991/2963; K:1993/1525 sayılı kararında iş ortaklıklarının, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun tasfiyeye ilişkin hükümlerine tabi olmadığı, vergilemeye ilişkin işlemleri tamamen sona erdiğinde mükellefiyetinin ortadan kalkacağı hükme bağlandığını belirtelim..
